XBRL 通用分类标准与企业信息披露需求差异研究

苏海丹

（上海交通大学安泰经济与管理学院，上海 200030）

一、引言

XBRL 自1998 年由美国注册会计师Hoffman 提出思想框架以来，XBRL 在国际上已经获得了迅速发展，多个国家、机构及组织已经实施或正在推行XBRL 的应用。分类标准的制定对于 XBRL 财务报告的披露起着规范与模板的作用，其质量直接影响着财务报告信息质量。关于分类标准中标准元素是否能满足上市公司披露需求和是否能有效率地表达财务信息一直是分类标准制定者、XBRL 财务报告报送主体、信息披露监管者、信息披露中介乃至投资者都关注的问题，同时也是学术界关注的问题。基于上述的问题，本文主要从完备性和效率性方面对分类标准进行研究。

二、样本选择

本文采取了抽样研究的方法，抽样的总体是2011 年上交所所有的A 股上市公司。按照10%的抽样比例，以10 为步长进行系统抽样。依据中国证监会《上市公司行业分类指引2001》所列的13 个行业门类，剔除金融类企业，最终得到本文的93 个样本。本文选取货币型财务信息，是因为货币型财务信息为财务报告最基本、最核心的信息，规范易于企业填报而较少出现歧义。并且，大多数企业按照统一规范表格填制财务报表正文，对于正文内容研究意义不大，因此本文仅选取财务报表附注中货币型财务信息作为研究对象。

通用分类标准采用财政部2010 年发布的《企业会计准则通用分类标准》。该标准共计元素2984 个，分为13 种元素类型。在XBRL 报表中表达货币型财务信息的元素是由货币型和Member型元素组成。在1464 个货币类型元素和301 个Member 型元素中，剔除非报表附注元素、金融相关行业元素及首次执行会计准则企业元素。其余元素中，剔除单独列示在财务报表中的元素，得到本文研究对象元素，即非金融行业的附注货币型元素903 个，Member 型元素300 个。

三、研究方法

本文采用人工翻阅公司年报，提取货币型财务信息并与分类标准元素逐一匹配的方法。本文收集了这93 家样本公司2011 年财务报告附注中的84 个报告子项目的披露的货币型财务信息，根据财政部2010 年发布的XBRL 通用分类标准对具体披露内容进行判断匹配，匹配成功记为1 分值。

四、研究结果

（一）效率性

分类标准的效率性即制定的元素冗余最小，是指分类标准应该在尽量满足企业对于财务信息披露需求的前提下，减少分类标准中的低使用率元素和关系（冗余元素），提高元素使用率。

研究结果表明，企业使用通用分类表中元素总数为1057 个，其中Member 型元素246 个，占分类标准中元素的82%；货币型元素811 个，占分类标准中的89.81%。通用分类标准元素制定在效率性方面较好，整体使用率为87.86%。

（二）完备性

分类标准的完备性是指标准体系中所含元素应尽量全面，能覆盖企业对于财务信息披露的所有需求。完备性不足体现在企业报表中披露的财务信息无法在分类标准中找到对应的元素，即分类标准中制定的元素存在不足。

企业因实际需要未能在通用分类标准中找到对应元素而进行元素扩展，共扩展标准未定义元素1145 个。整体扩展率（扩展率=扩展元素/总元素集合）为48.76%，其中Member 型元素扩展率为54.55%，货币型元素扩展率为46.50%。结果表明，通用分类标准的完备性方面还有很大的改善空间。

五、结论

通过实证研究方法，从通用分类标准元素完备性与效率性两方面，探究通用分类标准是否能满足企业信息披露需求。整体而言，现有通用分类标准元素制定效果在效率性方面较好，但在完备性方面较欠缺，存在本文提到的元素冗余与元素不足的问题。一方面，超过十分之一的元素从未被采用，另一方面，企业需要外扩展更多的通用分类标准未定义元素来满足自身信息披露的需求。通用分类表中在完善过程中应补充不足的元素以提高完备性，同时应剔除冗余元素从而提高效率性，更好地满足企业信息披露的需求。

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